CAPÍN & IBAÑEZ

Novedades y publicaciones

Documentos privados y sus efectos fiscales

0

Lic. Pablo Miguel Ibáñez Mariel

Socio de Capin Ibáñez y Asociados

Sr. Rodrigo A. González Alpuche Herrerias

Colaborador de la Firma

Documentos privados y sus efectos fiscales

Análisis a los Criterios 18/2014/CTN/CS-SPDC y 19/2014/CTN/CS-SPDC Emitidos por la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente

En la actualidad, las autoridades fiscales en el ejercicio de sus facultades de comprobación han venido realizado actos de molestia a los contribuyentes, exigiendo que para que den efectos fiscales a los actos jurídicos que lleven a cabo, éstos deberán estar debidamente protocolizados ante fedatario público, para demostrar la fecha cierta de su celebración.

Ante esta situación, diversos contribuyentes solicitaron a la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON) se pronunciara y emitiera un criterio, a fin de escalecer el sentido de dicho criterio ante las autoridades fiscales en sus auditorías, ya que por no contar con los contratos protocolizados ante fedatario público ni encontrarse inscritos en el Registro Público, se ha venido utilizando como pretexto para determinar diferencias de impuestos por el rechazo de las deducciones correspondientes que estaban entre otros conceptos, amparadas por los contratos respectivos.

Bajo ese tenor, el pasado 29 de agosto, la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente aprobó los criterios 18/2014/CTN/CS-SPDC[1] y 19/2014/CTN/CS-SPDC[2] , los cuales se encuentran íntimamente ligados al valor probatorio que tienen los documentos privados para dar efectos fiscales como deducir gastos o establecer si un ingreso es acumulable.

En principio, la PRODECON tiene como objeto salvaguardar los derechos de los particulares en materia fiscal a través de diversos medios como asesoría, recepción de quejas, emisión de recomendaciones dirigidas a las autoridades fiscales, y la representación y defensa de los contribuyentes.

Los criterios antes mencionados obtienen su fuente en la queja número 4598-I-QRO-854/2014-C, promovida por un contribuyente en contra de la Administración Local de Auditoría Fiscal de Durango, adscrita al Servicio de Administración Tributaria, en la que se alegó la violación a sus derechos fundamentales de legalidad, certeza y seguridad jurídica en materia tributaria al habérsele determinado un crédito fiscal derivado de la no valoración de los contratos privados exhibidos durante la auditoría efectuada.

La autoridad hacendaria manifestó que los contratos exhibidos (el reconocimiento de adeudo y préstamo mercantil) no eran suficientes para evidenciar el origen y procedencia de los flujos mismos que constituían ingresos para efectos del impuesto sobre la renta. También, la autoridad argumentó que dichos contratos no contaban con la fe pública de un funcionario por lo que no cumplían con los requisitos de forma establecidos en el Código Federal de Procedimientos Civiles[3] para ser considerados como documentos públicos.

En ese sentido, se puede apreciar el grave error en que incurre la autoridad fiscal al invocar dichas disposiciones ya que éstas únicamente se refieren a los elementos que deben contener los documentos públicos como documentos probatorios, más no como un requisito a satisfacer para su tengan eficacia en cuanto a efectos fiscales.

Ahora bien, la autoridad fiscal determinó un crédito fiscal alegando que los contratos exhibidos solamente tienen efectos probatorios de los hechos que en ellos se establezcan, siempre y cuando se afecten los intereses del contribuyente o que no sean objetados por un tercero, situación que no se actualizaba en el caso por lo que no se garantizaba la autenticidad y relación con los registros contables; además, se cuestionó que los contratos deben sustentarse en medios de convicción idóneos como los son las fechas y pólizas contables que correspondan a los montos y registros contables.

Para concluir, la autoridad fiscal erróneamente se fundamentó en lo establecido en Código Federal de Procedimientos Civiles[4] sobre los efectos probatorios de los documentos públicos y privados , basándose en la premisa de que los contratos de reconocimiento de adeudo y préstamo mercantil únicamente son oponibles y exigibles entre las partes contratantes, más no frente a un tercero — como se considera la autoridad — por lo que el contribuyente debía de haber llevado acabo el perfeccionado mediante la fe pública notarial o inscripción del instrumento en el Registro Público de la Propiedad, aunado a que no se exigen más requisitos de los establecidos por la legislación federal civil.

Derivado de lo anterior, la PRODECON consideró que resultaba fundada la queja del contribuyente al habérsele transgredido los derechos humanos de legalidad, certeza y seguridad jurídica.

Lo anterior, en virtud de que las autoridades no pueden rechazar los efectos fiscales que versan sobre las operaciones efectuadas por los contribuyentes en el desarrollo habitual de sus actividades, toda vez que la autoridad fiscal exige requisitos de carácter formal que la legislación no establece. Por lo anterior, las autoridades no pueden desestimar la documentación aportada, en específico, los contratos en los cuales la normatividad aplicable no exige un requisito de solemnidad, como lo es que conste en instrumento público o inscripción en el Registro Público, para que evidencien la fecha en que fueron celebrados.

Sobre éste punto se puede apreciar las incongruencias en que incurre la autoridad fiscal al malinterpretar las normas fiscales al buscar aplicar disposiciones civiles, en específico aquellas de carácter adjetivo que repercuten dentro de una controversia jurisdiccional, para justificar su actuar dentro del ámbito fiscal. Por ejemplo, los contratos de compra-venta que no recaen sobre bienes inmuebles, los de mutuo, el comodato, el depósito, los de préstamo, el contrato de comisión mercantil, etc., que la legislación civil o mercantil no establezca el requisito de forma elevado al grado de existencia para su validez, deben ser valorados por el fisco al momento de ejercer sus facultades de comprobación.

En ese sentido los comerciantes se rigen bajo el principio de consensualidad[5] para la celebración de actos de comercio siempre que no se establezca un requisito de formalidad especial para que los mismos surtan efectos. Esto se debe, continúa diciendo la PRODECON, en que la legislación busca permitir el fomento y la promoción de la actividad económica de los comerciantes; por lo tanto, se debe cumplir con lo que establezca la norma jurídica para que surta efectos el acto jurídico.

En el caso en concreto, se establece que el contrato de préstamo mercantil adquiere dicho carácter si cumple con lo estipulado en el Código de Comercio[6]. Por lo tanto, continua expresando la PRODECON, el hecho de que la autoridad exija formalidades que la legislación común (Civil y Mercantil) no requiera, es un completo absurdo y una antinomia jurídica al fijarle a los comerciantes requisitos adicionales no previstos por el legislador ya que no existe norma que fije la obligación de cumplir con requisitos extraordinarios para la celebración o validez de los contratos.

De nueva cuenta, es acertada la deducción a la que llega la PRODECON al concluir que no es jurídicamente factible requerirle al contribuyente elementos adicionales fuera de la legislación fiscal para aceptar documentos durante una auditoría.

Adicionalmente, la autoridad no puede fundamentar su decisión en el Código Federal de Procedimientos Civiles debido a que dicho ordenamiento se limita a definir las situaciones en que un documento es público o privado sin definir los requisitos de existencia y validez que deben contener los contratos.

De esa manera, correctamente continúa exponiendo la PRODECON, el fisco no actúa en calidad de tercero, sino como representante del Estado — un ente público que en todo momento se encuentra sujeto al principio constitucional de legalidad—por lo que no puede reconfigurar los efectos fiscales a las operaciones mercantiles por la supuesta falta de requisitos que no están en disposición legal alguna. Además, la autoridad pasa por alto que los artículos invocados del Código Federal de Procedimientos Civiles se encuentran destinados a comprobar, en instancia jurisdiccional, que los convenios existieron por lo menos desde la fecha de su certificación.

Aunado a lo anterior, al concluir lo expuesto no se limitan las facultades de comprobación de las autoridades fiscales ya que éstas tienen atribuciones plenas para solicitar una compulsa a terceros sobre las operaciones efectuadas o, además de requerir los asientos contables u contratos privados, puede requerir la comprobación de transferencia de dinero a través de medios idóneos como pueden ser los estados de cuenta bancarios.

Por último, manifiesta la PRODECON de manera acertada, que las autoridades fiscales al pertenecer al Estado mexicano, se encuentran obligadas a aplicar la norma que le sea más favorable al particular conforme al principio “Pro Homine” por el artículo 1°constitucional.

En este sentido, es correcto lo aducido por la PRODECON al mencionar que la autoridad no puede considerársele como tercero, aduciendo el Código Federal de Procedimientos Civiles, ya que evidentemente las partes no se encuentran sujetas a la competencia y jurisdicción de un órgano jurisdiccional del Estado.

CONCLUSIÓN

Es un hecho que cada día más, las autoridades fiscales en un afán meramente recaudatorio buscan injustificadamente incrementar la recaudación en base en determinar diferencias en el pago de contribuciones para hacer frente al gasto público.

Ejemplos de lo anterior se pueden encontrar en los trámites tan complicados como los de solicitar una devolución de saldos a favor de impuestos, el efectuar el pago de contribuciones para evitar el ser acreedor a multas o los elevados costos para cumplir con obligaciones fiscalizadoras como lo son la contabilidad y emisión de facturas electrónicas. Es decir, la autoridad fiscal busca a toda costa la recaudación pasando por alto los derechos fundamentales de los contribuyentes.

Tal situación queda de manifiesto en la queja resuelta por la PRODECON. La autoridad fiscal en el presente caso, así como en muchos otros, desvirtúan los contratos privados exhibidos por el particular durante la auditoría por el simple hecho de no constar en instrumento público o no haberse inscrito en el Registro Público correspondiente.

Los criterios de la PRODECON nos parecen acertados al fijar que los contratos surten plenos efectos si cumplen con los requisitos de forma y solemnidad establecidos por la legislación aplicable al acto jurídico que pretenda regular. Por tal motivo, las autoridades administrativas no pueden requerir mayores requisitos a los contribuyentes que los establecidos en la norma jurídica que rija al contrato.

Lo anterior, en ningún momento limita las facultades de las autoridades fiscales debido a que éstas pueden verificar si se confirma la realización de operaciones y su correcto registro en la contabilidad del contribuyente.

Además, lo expuesto por la PRODECON es ajustado a derecho en virtud de que la autoridad fiscal, al alegar que por fecha cierta se deben entender aquellos documentos que constan en escritura pública o inscritos ante algún registro y, en caso de no reunir con dichas características, no tener valor probatorio frente a terceros, es incorrecto toda vez que dicho criterio utilizado por las autoridades fiscales está sustentado en la jurisprudencia[7] de materia civil de la Suprema Corte de Justicia de la Nación aplicado fundamentalmente en un procedimiento litigioso de naturaleza civil, lo cual no es la naturaleza del procedimiento de auditoría que practican las autoridades hacendarias, ya que, éstas se limitan a verificar si el contribuyente ha cumplido cabalmente con sus obligaciones legales que se desprenden del artículo 31, fracción IV constitucional.

INFORMACIÓN ADICIONAL

18/2014/CTN/CS-SPDC (Aprobado 8va. Sesión Ordinaria 29/08/2014)

CONTRATOS ENTRE PARTICULARES. PARA QUE SURTAN EFECTOS FISCALES NO TIENEN QUE CUMPLIR CON MAYORES FORMALIDADES QUE LAS QUE LA LEGISLACIÓN ORDINARIA ESTABLECE.

El principio que rige en nuestro derecho la actuación de los comerciantes es el principio consensual en la celebración de los actos de comercio, pues el valor que se protege es la operación flexible e inmediata de quienes realizan actividades mercantiles, para permitir el fomento y promoción de la actividad económica dentro de la sociedad. De este modo, la celebración de un contrato de mutuo, para su validez, no está sujeta al cumplimiento de mayores formalidades, como es la protocolización ante fedatario público o su inscripción en algún Registro Público de Comercio; de ahí que las autoridades no puedan negar efectos fiscales a ese tipo de operaciones, pues lo propio del actuar fiscal es la aplicación de las disposiciones que establecen exclusivamente para esa materia, los requisitos y condiciones para que un ingreso se estime como acumulable o no, o bien para que una partida o gasto se acepte como deducible, por lo que la autoridad no puede exigir mayores requisitos para los contratos entre particulares de los que el derecho común requiere, ya que no existe norma fiscal que establezca que para que los contribuyentes puedan dar efectos fiscales a sus operaciones, tengan que cumplir con requisitos extraordinarios para la celebración o formalidad de los actos mercantiles que constituyen parte de sus actividades. Luego entonces la autoridad no puede desestimar tales contratos bajo ese sólo pretexto, sino que en todo caso está facultada para verificar si se acredita la materialidad de las operaciones respectivas y su adecuado y oportuno registro en la contabilidad del contribuyente.

FECHA CIERTA DE DOCUMENTOS PRIVADOS. SU RELACIÓN CON LA MATERIA FISCAL, A LA LUZ DE LOS DERECHOS DE LOS CONTRIBUYENTES

Mediante jurisprudencia firme, la Suprema Corte ha establecido, en lo que interesa, las siguientes premisas sobre el concepto “fecha cierta” de documentos privados: a) Que tal fecha es aquélla que se tiene a partir del día en que el documento se presenta ante un fedatario público o bien se inscribe en algún registro público, y; b) Que en caso de que un documento no goce de esta cualidad, no puede otorgársele valor probatorio frente a terceros, ya que no se tiene certeza en cuanto a la fecha en que acontecieron los actos jurídicos que consigna. Como se ve, dichas premisas encuentran su contexto, fundamentalmente, en el marco de un procedimiento litigioso en el que se pretende evidenciar la eficacia probatoria de un documento privado, a fin de que el mismo pueda surtir efectos en la esfera jurídica de un tercero, que precisamente es parte en el juicio. Por lo tanto, en opinión de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, es válido afirmar que los elementos mencionados, relacionados con la “fecha cierta”, no pueden ni deben ser concebidos por la autoridad fiscal como parámetros de valoración en el curso de una auditoría, para apreciar documentos privados exhibidos por los contribuyentes revisados con el objeto de acreditar diversas operaciones que hubieran celebrado, como pueden ser préstamos, aumentos de capital en sociedades de capital variable, entre otros; ya que el Derecho común que regula ese tipo de actos no prevé mayores formalidades para su perfeccionamiento. Además, cuando ejerce tales facultades, la autoridad no está actuando como un “tercero”, sino como una entidad del Estado dotada de pleno imperio y, en consecuencia, si pretende desestimar para efectos fiscales las operaciones contenidas en tales documentos, deberá acudir más bien a lo que constituye lo propio de la labor de auditoría, es decir, verificar los asientos en la contabilidad del contribuyente y rastrear la materialidad de las operaciones o su flujo de efectivo, para lo cual puede valerse, incluso, de otros elementos. Considerar lo contrario, sería tanto como colocar al particular en una situación por demás inequitativa, ya que se le obliga a satisfacer exigencias impuestas unilateralmente por la propia autoridad en cuanto al “valor probatorio” de un documento privado que es exhibido, no dentro de un procedimiento jurisdiccional o litigioso, sino en un procedimiento oficioso de carácter estrictamente administrativo, como lo es la revisión o auditoría fiscal.

DOCUMENTOS PRIVADOS DE FECHA CIERTA.

Es verdad que conforme a lo dispuesto por el artículo 2034, fracción III del Código Civil, y las tesis de jurisprudencia emitidas, respectivamente, por la otrora Tercera Sala y la actual Primera Sala, ambas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyos rubros son: “DOCUMENTOS PRIVADOS, FECHA CIERTA DE LOS.” e “INTERÉS JURÍDICO EN EL AMPARO, INEFICACIA DEL CONTRATO PRIVADO DE COMPRAVENTA DE FECHA INCIERTA, PARA ACREDITARLO.”, los hechos que hacen cierta la fecha en un documento privado, son: la inscripción en el Registro Público de la Propiedad; la entrega del documento a un funcionario público en razón de su oficio, y la muerte de cualquiera de los que lo firmen. Sin embargo, la circunstancia de que el documento privado en sí no tenga alguna de esas características, no veda a quien lo exhibe de su derecho para acreditar, por cualquier otro medio, su certeza; pero esos hechos que se invoquen y demuestren deben ser tales, que de ello surja como consecuencia necesaria la existencia del documento al tiempo en que se verificaron, es decir, deben ser capaces de eliminar la posibilidad de que sea de una fecha diversa.

CUARTO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA CIVIL DEL PRIMER CIRCUITO.

Amparo directo 15044/2004. Banca Serfín, S.A., Institución de Banca Múltiple, Grupo Financiero Serfín. 8 de diciembre de 2004. Unanimidad de votos. Ponente: Walter Arellano Hobelsberger. Secretaria: Lilia Rodríguez González.

Amparo directo 15084/2004. Banca Serfín, S.A., Institución de Banca Múltiple, Grupo Financiero Serfín. 8 de diciembre de 2004. Unanimidad de votos. Ponente: Walter Arellano Hobelsberger. Secretaria: Lilia Rodríguez González.

Amparo directo 15124/2004. Banca Serfín, S.A., Institución de Banca Múltiple, Grupo Financiero Serfín. 8 de diciembre de 2004. Unanimidad de votos. Ponente: Walter Arellano Hobelsberger. Secretaria: Lilia Rodríguez González.

Amparo directo 15164/2004. Banca Serfín, S.A., Institución de Banca Múltiple, Grupo Financiero Serfín. 8 de diciembre de 2004. Unanimidad de votos. Ponente: Walter Arellano Hobelsberger. Secretaria: Lilia Rodríguez González.

AMPARO DIRECTO 15184/2004. Banca Serfín, S.A., Institución de Banca Múltiple, Grupo Financiero Serfín. 8 de diciembre de 2004. Unanimidad de votos. Ponente: Walter Arellano Hobelsberger. Secretaria: Lilia Rodríguez González.

Nota: Las jurisprudencias citadas aparecen publicadas con los números 220 y 256, respectivamente, en el Apéndice al Semanario Judicial de la Federación 1917-2000, Tomo IV, Materia Civil, páginas 180 y 214.

[1] CONTRATOS ENTRE PARTICULARES. PARA QUE SURTAN EFECTOS FISCALES NO TIENEN QUE CUMPLIR CON MAYORES FORMALIDADES QUE LAS QUE LA LEGISLACIÓN ORDINARIA ESTABLECE. 18/2014/CTN/CS-SPDC (Aprobado 8va. Sesión Ordinaria 29/08/2014).

[2] FECHA CIERTA DE DOCUMENTOS PRIVADOS. SU RELACIÓN CON LA MATERIA FISCAL, A LA LUZ DE LOS DERECHOS DE LOS CONTRIBUYENTES. 19/2014/CTN/CS-SPDC

[3] Artículos 129 y 133 del Código Federal de Procedimientos Civiles en aplicación supletoria al Código Fiscal de la Federación.

[4] Artículos 202 y 203 del Código Federal de Procedimientos Civiles.

[5] Artículo 1832 del Código Federal Civil.

[6]Artículos 358 y 359 del Código de Comercio.

[7]DOCUMENTOS PRIVADOS DE FECHA CIERTA. Novena Época, registro 1279. Ejecutoria: Amparo Directo 15184/2004, pág. 1279

Su comentario

Debe estar registrado para hacer comentarios.